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Teilabzugsverbot: Neuregelung für GmbH-Gesellschafter ab 2015 (Teil 1)

GmbH-Recht 2015: Darlehensforderungen und Sicherheiten von Teilabzugsverbot umfasst
Von Bernhard Köstler
Aktualisiert am: 05.08.2015

Das Teilabzugsverbot des § 3c Abs. 2 EStG galt bis Ende 2014 nur für Aufwendungen, die in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit betrieblichen Dividenden oder Erlösen aus der Veräußerung von wesentlichen GmbH-Beteiligungen nach § 17 EStG stehen. Da die Einnahmen nach § 3 Nr. 40 EStG nur mit 60% besteuert werden, dürfen danach auch nur 60% der Aufwendungen nach § 3c Abs. 2 EStG abgezogen werden. Ab 2015 wurde das Teilabzugsverbot auf Darlehensforderungen und Sicherheiten ausgeweitet.

Diese Gesetzesänderung für 2015 in § 3c Abs. 2 Sätze 2 bis 6 EStG sind durch das Zollkodes-Anpassungsgesetz in Kraft getreten. Diese neuen Sätze haben folgende Aussagen:

  • Satz 2: Das Teilabzugsverbot des Satzes 1, nachdem Aufwendungen im Zusammenhang mit einer mehr als 25%igen Beteiligung an einer GmbH nur zu 60% abziehbar sind, gilt seit 1.1.2015 nun auch für Aufwendungen im Zusammenhang mit Darlehensforderungen oder Sicherheiten.
  • Satz 3: Der neue Satz 3 in § 3c Abs. 2 EStG schränkt den neuen Satz 2 wieder ein. Denn die Aufwendungen im Zusammenhang einer Darlehensforderung oder mit einer Sicherheit anfallen, sind zu 100% abziehbar, wenn nachgewiesen werden kann, dass die Aufwendungen fremdüblich sind und nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind.
  • Satz 4: Das Teilabzugsverbot gilt auch für Gewinnminderungen auf Forderungen die Darlehen wirtschaftlich vergleichbar sind.
  • Satz 5: Werden die betreffenden Aufwendungen nach der neuen Rechtslage nur mit 60% zum Abzug zugelassen, ist die künftige Wertaufholung steuerfrei.

Erläuterung der neuen Rechtslage ab 2015 zum Teilabzugsverbot anhand von Praxisbeispielen

Hier einige Praxisbeispiele, die GmbH-Gesellschaftern helfen sollen, die neuen Grundsätze zum Teilabzugsverbot nach § 3c Abs. 2 bis 6 EStG zu verstehen.

Beispiel 1:

Einzelunternehmerin Huber ist zu 40% an der A-GmbH beteiligt. Sie gewährte dieser GmbH im Jahr 2012 ein fremdübliches Darlehen über 120.000 Euro. Das Darlehen gehört zum Betriebsvermögen ihres Einzelunternehmens. Im Jahr 2014 gerät die A-GmbH in finanzielle Schieflage. Gesellschafterin Huber nimmt für das Darlehen erst 2015 eine Teilwertabschreibung in Höhe von 100.000 Euro vor.

Folge:  Hier greift die Neuregelung des § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG, weil Aufwendungen im Zusammenhang mit einem betrieblichen Darlehen im Zusammenhang mit einer GmbH-Beteiligung von mehr als 25% entstehen. Die Teilwertabschreibung im Jahr 2015 mindert zwar innerhalb der Bilanz den Gewinn des Einzelunternehmens um 100.000 Euro. Doch außerbilanzmäßig sind 40.000 Euro wieder hinzuzurechnen. Damit haben sich unter dem Strich nur 60% der Aufwendungen gewinnmindernd ausgewirkt.

Beispiel 2:

Die A-GmbH hat im Jahr 2013 ein Darlehen über 100.000 Euro bei einer Bank aufgenommen. Der GmbH-Gesellschafter Maier mit einem GmbH-Anteil von 60%, der sich im Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens befindet, bürgt bei der Bank für die A-GmbH. Im Jahr 2015 gerät die A-GmbH in finanzielle Schwierigkeiten und die Bank droht dem GmbH-Gesellschafter Maier mit Inanspruchnahme als Bürgen. Maier bildet wegen dieses Risikos in seinem Einzelunternehmen eine Rückstellung in Höhe von 100.000 Euro.

Folge: Die gewinnmindernde Passivierung der Rückstellung führt zu einem betrieblichen Aufwand. Deshalb greift die Neuregelung nach § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG. Maier muss im Rahmen der Gewinnermittlung für sein Einzelunternehmen außerbilanzmäßig 40.000 Euro hinzurechnen. Damit wirken sich unter dem Strich nur 60% der Aufwendungen steuerlich aus.

Praxis-Tipp: In beiden Beispielsfällen wären die Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Darlehen bzw. mit der Rückstellung für das Risiko einer Bürgschaftsinanspruchnahme zu 100% abziehbar gewesen, wenn die Teilwertabschreibung bzw. die Rückstellungsbildung bereits im Steuerjahr 2014 in der Bilanz abgebildet worden wären. Prüfen Sie also zusammen mit Ihrem Steuerberater, ob bereits 2014 Indizien dafür vorlagen, dass Aufwendungen im Zusammenhang mit einem gewährten Darlehen oder mit dem Risiko einer Bürgschaftsinanspruchnahme für eine GmbH-Beteiligung von mehr als 25% anfallen werden. Finden Sie Indizien, halten Sie dieses schriftlich fest und bewahren Sie die betreffenden Unterlagen als Beweis für den 100% Aufwand in 2014 bei Ihren Steuerunterlagen auf.


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